税法的交易定性理论_滕祥志(10)

税法的交易定性理论

备等的/购买0仅具有法律形式的意义,不具有经济实质的意义,故在税法处理或会计处理上,均不应将出租人按买方或货物资产/所有权0人的法律外观处理。5国际会计准则第17号)))租赁会计6规定,}m 出租人在法律上拥有/所有权0的资产的收益,在资产负债表中不得作为不动产、厂房和设备等/固定资产0计提折旧,收益应当按照/应收账款0入账,其金额等于该项投资的净额。出租人租金收入应分解为收回投资本金和财务收益两部分,作为出租人对其投资和劳务的补偿和报酬。我国关于融资租赁的相关会计准则,~m 与国际会计准则大同小异,而对于固定资产和租金的处理原则完全一致。是故从会计处理的角度观察,上述税法的交易定性应为妥当。符合法理又满足现行流转税制(增值税未扩围)前提下的融资租赁税制应为:厂方缴纳增值税,出租方缴纳营业税,而承租方应为固定资产的购置方,享受增值税抵扣优惠。

(二)税收客体的有无

税收客体的有无和量化实乃税收客体的性质和数量两端:前者由交易定性确定,说明税收客体的质的规定性;后者由税收客体的量化决定,表彰税收客体的量的规定性。在税企争议中,除甄别纳税主体之外,尚有确定税收客体的有无、性质和数量的重任,此乃课税要件(税收构成要件)确认的重要方面。当然,纳税主体和税收客体的甄别,有时并非截然两分,也非分阶段依次循序进行,而是互相论证、互相支援或互为前提条件。以下简要讨论税收客体的定性和量化及其与税法实质主义的密切关联。

税收客体的定性乃是,一项交易明显属于应税交易,但难以在诸多备选项中准确定性,故产生交易定性问题。税收客体的有无乃是,面对一项交易,难以取舍其交易行为是否为应税交易或行为。判断税收客体的有无,其提问方式为:/是否存在应税行为0或/是否取得应税所得0?欲判断某种行为是否为/应税行为0,涉及该行为是否为交易行为,该交易行为是否为应税交易行为两个方面。判定某种所得是否为应税所得,则更为复杂。

判定是否存在税收客体的前提是对经济交易或者经济事项定性,交易定性之后才能判定被定性的交易是否符合税收客体(征税范围或征税对象),然后才涉及对税收客体的量化确认。因此,交易定性位于税法评价的首要环节。在日益复杂的商事交易中,对交易的税法定性乃税企争议的焦点所在,需以税法的实质主义为圭臬,探求交易背后的法律和经济的实质,不为交易的表面法律形式或合同形式所限,以呈现税法的独特秉性和精神气质。

在税法实务中,是否产生应税所得系针对税收构成要件中的课税客体而言,存在着相当复杂的表现形式,须借助综合法学(各部门法学的综合)的分析技术才能准确应对。这也凸显了税企争议核心环节的法律属性:是否取得应税所得,事关所得定性问题,本质上属于交易定性的范畴。

un例如,限售股转流通股时,限售股股东对流通股股东的/补偿0是否为/应税所得0? 企业5国际会计准则第17号)))租赁会计6(1982年公布,1994年格式重排)第28条规定:/在融资租赁下持有的资产,在资产负债表中应确认为应收帐款,而不是确认为不动产、厂房和设备,其金额应等于对该项租赁的投资净额。0第29条:/在融资租赁中,出租人实质上转移了与所有权有关的全部风险和报酬,因此,出租人应将应收租金作为本金的收回和财务收益处理,作为出租人对其所作的投资和劳务的补偿和报酬。0

~参见财政部2001年11月27日印发、2002年1月1日施行5金融企业会计制度6(财会[2001]49号);财政部2006年2m

月15日印发、2007年1月1日起在上市公司范围内施行,鼓励其他企业执行的5企业会计准则第21号)租赁6(财会[2006]3号)。

u参见注 n {。l}m

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