Sexton(1986)在CCR 的基础上提出了交叉效率模型，该模型可以很好地解决CCR 模型和BCC 模型不能对DMU 进行效率排序的问题，而且能够克服指标赋权的主观性和极端性。

本文首先运用CCR 模型、BCC 模型对会计师事务所的运营效率进行评价，在此基础上进一步利用交叉效率模型对评价结果进行优化，得到交叉效率值，并将其与各事务所的技术效率进行对比分析，通过科学的评价客观反映我国会计师事务所投入、产出的现实情况，找出影响会计师事务所运营效率的关键要素，从而为提升我国会计师事务所的运营效率指明方向。

四、研究设计

(一)确定决策单元(DMU)集合

在确定DMU 集合时，本文选取了2012 年47 家具有证券期货从业资格的会计师事务所，因为此类事务所通常成立时间较早、业务量较大，且具备较强的盈利能力，拥有证券从业资格也往往意味着事务所业务量和业务收入有基本保障，在未来注册会计师行业的发展中，这将会成为与其他事务所合作或合并的优势，具有很高的壳资源价值。这一标准也使得本文所选取的各事务所没有明显的差异及强弱之分。

需要指出的是，本文的某些指标数据摘自中注协公布的2013 年会计师事务所综合评价前百家信息，而百家信息报告的是事务所2012 年的数据。鉴于中瑞岳华与国富浩华于2013 年合并，中注协公布的信息是以合并后的瑞华会计师事务所代替了两家事务所的单独指标数据，因此，本文中瑞华会计师事务所的数据实际上包含了中瑞岳华和国富浩华的数据汇总。此外，中磊在2013 年因万福生科舞弊案被证监会和财政部取消了证券、期货等审计从业资格，而江苏天华大彭被信永中和合并，它们的数据处理与瑞华会计师事务所相同。本文最终挑选了剩余的44 家拥有证券期货从业资格的会计师事务所作为DMU 集合，以2~4 倍的标准和选取10 项输入输出指标来设计，该DMU 集合数量的选取也较为合理。

(二)构建评价指标体系

本文在投入指标方面选择了人力资本投入、执业质量和业务网络，在产出指标方面选取了营业收入、收入增长率、客户数目和客户增长率。指标的选取尽量反映会计师事务所的投入与产出过程

(三)界定评价指标的含义

1.设立分所数量。分所的设立是事务所实现规模扩大的直接方式，也是对其业务网络的进一步延伸，通常分所在所在地拥有重要的客户资源。张蓉(2002)认为，分所的设立可以在很大程度上节约事务所的运营成本，对事务所拓展新客户资源非常有利，进而可以使其市场份额得以有效提升[20]。Greenwood 等(2005)分析了1991~2000 年美国百强会计师事务所的数据，发现事务所设立分所的数量与其业绩表现成正比[21]。郭慧(2008)利用回归分析发现，分所数量是影响事务所做大做强的关键要素之一，但分所的设立不能过于盲目与激进。

2.CPA 数量、合伙人数量。合伙人和CPA 都是会计师事务所的专业人才，虽然合伙人不直接从事实务性工作，但其在复核审计工作底稿以实现审计质量控制和提供有价值的业务指