我国合并财务报表编制理论研究

我国合并财务报表编制理论研究

陈玉媛

（东北财经大学会计学院大连１１６０２ｓ）

【摘要】我国新合并财务报丧会计准则所依据的基奉台井理论发生７比较太的变化，从侧重母公司理论转为侧重实体理论。本文着重论述了连两种理论井对其进行比较，以揭示新会计准则夸并理论之所以发生重大变化的原因厦其影响。

【关键谓】合并对务报表母公司理论实伟理论财务报袁的合并方法之选择一直是国际上公认的财务会计四大难题之一。目前，台并财务报表的编制理论主要有所有权理论、实体理论、母公司理论。长期以来．母公司理论一直占上风。坦是自从１９９５年美同赋务会计准魁委员会（ＦＡｓＢ）由原来的支持母公司理论转向支持实体理论后．国际上越来越多的国家开始采用实体理论。笔者认为，在合并理论未来的发展过程中，实体理论将有可能成为一种主流的观念。

从我国１９９５年颁布和实施的《合并会计报表暂行规定》

并会计主体（即企业集团）所有股东的信息要求．而不仅仅是满足母公司的信息要求。据此，它主张栗用完全台并｛岳编制台并财务报表。

宴体理论妁主要特点是：锺）将子公司的全部净资产、净收益进行合并；②企业合并时产生的商誉和子公司净资产的增值，在报表合并时全部加以确认和摊销；③母子公司闻的内部交易产生的未实现损益全部抵销；④少数股东权益列在合并资产负债袁的股东权益部分．合并资产负债表的股东权益反映的是整个企业集团的股东权益：＠少数股东损益项目在合并利润分配表中反映，台并损益反映的是整个企业集团的净收益。

二、母公司理论与实体理论的比较

实体理论的优点是符合控制的实质。由于对子公司的净资产开Ｉ贬）值和商誉全部合并。也就是采用公允价值对于公司的净资产计价，克服了母公司理论下对于公司资产的双重

和２００６年颁布的《企监会计准鲻第３３譬一合并财务报丧》

所依据的理沦来看，都是母公司理论与实体理论的某种结合．只是前者以母公司理论为主，后者则以实体理论为主。那么到底这两者之间有何不同呢？本文将分别阐述并加以比较，指出我国新会计准皿Ⅱ变化的原因和影响。

一．母公司理论与实体理论穰连

１．母公司理论。该理论是所有杈理论和实体理论的折衷．没有独立的理论基础。它强调编制合并财务报表的最主要目的是满足母公司股东的需要。因此，它一方面认为母子公司问的关系是控制与被控制的关系，主张采用完全合并法编制舍并财务报表，男一方面为了满足母公司股东的需要，叉列完全合并法进行了～定修正。

母公司理论的主要特点是：①将子公司的全部净资产、净

计价缺陷。但是，它有一个明显的缺点就是对商誉的推算缺乏

可验证性。此外，它所提出的报表编制目的也受到质疑。因为少数股东无法利用财务杠杆从中获利，所以从宴体理论出发编锚１Ｊ的合并婀务报表研他们来说意义不大，

母公司理论在宴务上的可操作较强．因而被很多国家采用。但是母公司理论也存在着不可克服的缺陷：～是它缺乏独立的理论基础。二是它无法克服比例合并法的双重计价问题。三是将少数股东权益列示于负债和所有者权益之间．使得少数股东权益的性质模糊不清，破坏了报表的形式与内容上的统一性。

三、我国合并理论的变化、原因及其影响

１．我国合并理论的变化。《合并会计报表暂行规定》以母公司理沦作为编削合并财务撮表的理论基础：子公司所有翥权益中不属于母公司的份额．列示在负债与所有者权益之问；子公司当期净捌益中属于少数股东投益的份额，作为“少数股东本期收益”在合并利润表中列示，计算合并净利润时作为费用项目扣除；对于公司的同一资产项目实行双重计价，其中属于母公司权益郝分接公允价值计债，属于少数殷糸权益部分仍按历史成本计价，合并商借与子公司少数股权无关。这些都

收益进行合并；②企业合并时产生的商誉和子公司净资产的增值．在报表合并时只确认和摊销属于母公司的部分；③母子

公司间的内部变易产生的未实现损益．只抵销属于母公－Ｊ的部分；④少数股东权益在合并资产负债表中既不列在股东权益部分．也不列在负债部分，而是作为一个单独项目列示在负债和股东权益之问，合并资产负债裹的股东权益实际反映的

是屡于母公司的段东投益；⑤在合并利润表上。少数股东撮益

项目被税为一项费用，并因此而作为合并损益的一个扣减项同，这样，合并利润表中的净收益反映的只是属于母公司的净收益。

２．实体理论。宴体理论认为，母子公司之问的关系是控裁与蔹控制的关系，丽不是拥有与被张右的关系，母公司有权支配子公司的全部资产。编制合并财务报表的目的是满足合

删ＺＪ２财会月刊（编台） ０５ 口

万方数据　

是母公司理论的典型做法。但是，在编制合并财务报表时，所有集团内部交易产生的未实现利润无论顺销还是逆销均全额抵销．速又是实体理论的做法。

《企业会计准则第３３号一合并财务报表》则是以“控制

观”为依据，选择了实体理论作为编 …… 此处隐藏：2602字，全部文档内容请下载后查看。喜欢就下载吧 ……